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Marc Jülicher

Neue Chancen im deutschen Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuerrecht durch die neue EU-Güterrechtsverordnung

10. Juni 2021

Dieser Text erschien erstmals in der Zeitschrift ZErb (zerb verlag).

von Dr. Marc Jülicher, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Assoziierter Partner der Partnerschaftsgesellschaft Flick Gocke Schaumburg, Düsseldorf

Nach der EU-Erbrechtsverordnung wurde auch eine EU-Güterrechtsverordnung verabschiedet[1]. Sie ist unmittelbar anwendbar nur auf ab dem 29.1.2019 geschlossene Ehen, auf „Bestands-Ehen“ vor diesem Stichtag nur bei einer Rechtswahl in einem Ehevertrag, also einer öffentlichen Urkunde, nach diesem Datum (Art. 69 Abs. 1 EU-GüterrechtsVO). Durch die EU-GüterrechtsVO ergeben sich neue Chancen steuerspaltender Gestaltungen nach dem ErbStG. Nachfolgend werden zunächst zivilrechtlich die unterschiedlichen Ergebnisse in bestimmten Konstellationen durch die EU-GüterrechtsVO gegenüber dem vorherigen autonomen Internationalen Privatrecht, insbesondere Art. 14, 15 EGBGB, in Deutschland kurz herausgearbeitet. Anschließend werden für eine Reihe von Varianten, in denen das anwendbare Güterrecht für Erbschaft- oder Schenkungsteuer, aber auch andere Steuerarten wie die Einkommensteuer, Bedeutung haben kann, Gestaltungsüberlegungen sondiert. Dabei wird weniger darauf abgestellt, dass Eheleute ihren Wohnsitz, gewöhnlichen Aufenthalt oder die Staatsangehörigkeit wechseln können, sondern eher darauf – was nämlich einfacher zu verwirklichen ist –, dass aus der bestehenden Ausgangslage heraus durch einen Ehevertrag mit Rechtswahl in eine zulässige, aber auch von den Ergebnissen her vertretbare in- oder ausländische Rechtsordnung, steuerliche Ergebnisse optimiert werden können.

I.

Autonomes deutsches Internationales Güterrecht vor der EU-GüterrechtsVO

1.

Anknüpfungskriterien

In Deutschland galt bislang für die Anknüpfung des Güterrechts grundsätzlich das bei Eheschließung für die allgemeinen, persönlichen Ehewirkungen maßgebliche Recht (Art. 15 Abs. 1 i.V.m. Art. 14 Abs. 1 EGBGB). Die Vorschrift ist aufgehoben durch das Gesetz v. 17.12.2018[2], gilt aber unbegrenzt weiter für Altehen vor dem 29.1.2019. Danach galt noch:

Es kam nach Art einer Anknüpfungsleiter nacheinander auf die übereinstimmende Staatsangehörigkeit, ersatzweise den gewöhnlichen Aufenthalt oder die sonstige engste Verbindung zum Zeitpunkt der Eheschließung an (Art. 14 Abs. 1 Nrn. 1-3 EGBGB).

Für das Güterrecht konnten die Eheleute aber im Rahmen einer begrenzten Rechtswahl in notarieller Form (Art. 15 Abs. 4 i. V. m. Art. 14 Abs. 4 S. 1 EGBGB), im Ausland evtl. auch entsprechend einer weniger strengen Ortsform, ein anderes Recht wählen. Die Rechtswahl musste zum Staatsangehörigkeitsrecht eines der Eheleute, zum Aufenthaltsrecht eines der Eheleute oder bei unbeweglichem Vermögen zum Lagerecht führen (Art. 15 Abs. 2 Nrn. 1-3 EGBGB).

2.

(Un-)Wandelbarkeit, Rechtswahl, Rückwirkungseinschränkungen

In Deutschland war das Güterstatut grundsätzlich durch Änderung tatsächlicher Umstände nicht wandelbar („Versteinerung“), so dass ein einmal zum Zeitpunkt der Eheschließung ermitteltes Güterrecht sich z.B. nicht durch Umzug, sondern nur durch eine ausdrückliche Rechtswahl später ändern konnte[3]. Im Ausland dagegen, insbesondere in angloamerikanischen Staaten, war und ist, wie das Erbrecht, auch das Güterrecht zumindest für bewegliches Vermögen häufig wandelbar. Teilweise wird für bei Eheschließung bereits vorhandenes bewegliches Vermögen auf den ersten Ehewohnsitz, bei später angeschafftem Vermögen dieser Art auf den Wohnsitz zum Zeitpunkt der Anschaffung oder den aktuellen Wohnsitz bei Abwicklung des Güterstandes abgestellt.

Wurde deshalb von deutscher Seite auf ein ausländisches Güterrecht verwiesen, das selbst beweglich ist, konnte wegen der Gesamtverweisung im deutschen IPR (Art. 4 Abs. 1 S. 1 EGBGB) das Güterrecht auch für ein deutsches Gericht z.B. durch bloßen Umzug beweglich werden und sich ändern[4]. Die Wandelbarkeit galt nach der Rechtsprechung[5] nicht nur dann, wenn das Güterrecht des angesprochenen ausländischen Staates von Anfang an wandelbar war, sondern sich dieses Ergebnis erst aus einer nachträglichen Wandelbarkeit aufgrund geänderter ausländischer Kollisionsnorm ergab.

Eine Rechtswahl sollte zivilrechtlich nach Art. 15 EGBGB im Güterrecht (nicht im allgemeinen Eherecht nach Art. 14 EGBGB!) nur mit „Ex-Nunc-Wirkung“ für die Zukunft möglich sein[6]. Zulässig war und ist deshalb auch nach § 5 Abs. 2 ErbStG auch die – zeitlich bis zum Datum der Eheschließung – rückwirkende Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft innerhalb des geltenden deutschen Güterrechts[7]. Dagegen war es bislang wohl nicht die rückwirkende internationale Rechtswahl des deutschen Güterrechts[8].

II.

Grundprinzipien der EU-Güterrechts-VO

1.

Zeitlicher Anwendungsbereich

Eine einzige EU-GüterrechtsVO ist zunächst an der fehlenden Zustimmung einiger, insbesondere osteuropäischer Staaten zur Einbeziehung des gleichgeschlechtlichen Lebenspartners gescheitert. Deshalb beschloss der Rat der EU am 24.6.2016 zwei getrennte inhaltlich ähnliche Regelungen[9].

Sie sind beide aber zeitlich erst seit dem 29.1.2019 anwendbar und im Regelfall auch nicht für zuvor bestehende Ehen, sondern nur für Eheleute, die ab dem 29.1.2019 die Ehe eingehen[10]. Es reicht aber (Art. 69 Abs. 3 EU-GüterrechtsVO) auch eine ehevertragliche Rechtswahl ab diesem Datum in einer „Altehe“[11], was Bedeutung noch für das Steuerrecht erlangen wird.

2.

Anknüpfungskriterien, Rechtswahl mit Rückwirkungsoption

Ohne Rechtswahl zum Aufenthalts- oder Staatsangehörigkeitsrecht wenigstens eines Ehepartners wird jetzt primär an den ersten gemeinsamen gewöhnlichen Aufenthalt, erst nachrangig an die Staatsangehörigkeit angeknüpft (Art. 26 Abs. 2 EU-GüterrechtsVO). Es gelten räumliche Güterrechtseinheit ohne Sonderanknüpfungen z.B. für Immobilien und auch kein Gesamt- bzw. Rückverweis (Art. 21 EU-GüterrechtsVO)[12].

Eine Rechtswahl ist zulässig für die Zukunft oder auf ausdrückliche Option auch für die Vergangenheit (Art. 22 Abs. 1-3 EU-GüterrechtsVO). Dabei muss das gewählte Recht nicht einmal autonom die rückwirkende Wahl des Güterstatuts oder auch innerhalb des Güterstatuts des – davon zu trennenden – Güterstandes kennen[13]. Wie aus dem EuGH-Entscheid Kubicka[14] bekannt, erzwingt die Unterzeichnung des internationalen, multilateralen Staatsvertrages ggf. auch die Anpassung kollisionsrechtlich anders anzuknüpfender innerstaatlicher, autonomer Bestimmungen. Ein „Veto“-Recht z.B. des Sachenrechts, gegenüber etwa dem rückwirkenden begründeten Güterstand (innerhalb eines gewählten Rechts) einer Gesamthandsgemeinschaft mit Gesamtgutsbildung ist deshalb wohl unzulässig[15].

Im Einzelnen ist deshalb eine „Günstigerprüfung“ durchzuführen, wie eine größtmögliche Relevanz z.B. der steuerfreien Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 ErbStG erreicht werden kann. Das kann auch für eine sog. „Altehe“ bedeuten, gezielt eine Rechtswahl zum Erreichen der EU-GüterrechtsVO vorzunehmen, um über Art. 22 Abs. 3 EU-GüterrechtsVO eine Rückwirkung zu erreichen, die über Art. 15 EGBGB vielleicht nicht erreichbar gewesen wäre[16].

Spezifische Einschränkungen einer Rückwirkung wie in § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG sind zu beachten. Allerdings dürfte die Vorschrift im internationalen Verhältnis nicht anwendbar sein, weil sie die Vereinbarung des Güterstandes der Zugewinngemeinschaft betrifft, nicht die Wahl des deutschen Rechtes mit dann dem „automatischen“ Regelgüterstand der Zugewinngemeinschaft. Die Reichweite dieser Einschränkung einer Rückwirkung ehevertraglicher Vereinbarungen, jetzt in Bezug auf die neue EU-GüterrechtsVO, ist allerdings noch nicht geklärt.

III.

Verbesserungsfähige Ausgangslagen im internationalen Güterrecht in spezifischen Beratungssituationen

1.

Erreichen des Güterstandes der Zugewinngemeinschaft aus der Gütertrennung heraus

In einer Reihe von Rechtsordnungen ist die Gütertrennung ohne wechselseitige Ansprüche und damit auch ohne Befreiungsmöglichkeiten Regelgüterstand. Hier kann es interessant sein, im internationalen Verhältnis ein Güterrecht mit dem Regelgüterstand z.B. in Deutschland der Zugewinngemeinschaft zu erreichen. Nur wenn auch nach deutschem Recht Zugewinngemeinschaft besteht, wofür allein die deutschen IPR-Vorschriften maßgeblich sind, besteht unstreitig eine Ausgleichsforderung[17].

Beispiel

Der Jordanier J und die Deutsche D haben in Jordanien 2015 geheiratet und dort zunächst 2 Jahre vor dem Zuzug nach Deutschland gelebt. Sie überlegen nunmehr, bei fortbestehender Ehe, den Güterstand der Zugewinngemeinschaft zu beenden und die Zugewinnausgleichsforderung zu Gunsten der D auszugleichen.

Aus deutscher Sicht haben die beiden ohne gemeinsame Staatsangehörigkeit mit erstem Ehewohnsitz in Jordanien nach jordanischem Güterrecht geheiratet (Art. 15 Abs. 1 i.V.m. Art. 14 Abs. 1 Nr. 2 EGBGB, wegen Heirat in 2015). In Jordanien ist Regelgüterstand die Gütertrennung. Das Güterstatut veränderte sich bislang aus deutscher Sicht durch Änderung tatsächlicher Umstände (Staatsangehörigkeitswechsel oder Wohnsitzwechsel) nicht. Es bestand auf Dauer ohne Rechtswahl in einem Ehevertrag keine Zugewinngemeinschaft, wenn zu Beginn der Ehe Gütertrennung galt.

Regelgüterstand in allen islamisch geprägten Staaten ist die Gütertrennung der Scharia, wegen der in Fällen ggf. zumindest früher zulässiger Polygamie andernfalls nicht möglichen güterrechtlichen Abwicklung[18]. Durch einen Statutenwechsel (im Bsp. den Umzug) ändert sich nichts.

Solange aus deutscher Sicht ausländisches Güterrecht gilt, wird es oft unmöglich (bei Gütertrennung, s.o.) sein, die Anwendung des § 5 ErbStG zu erreichen. Dennoch wird aber bei einem der Zugewinngemeinschaft vergleichbaren Güterstand des ausländischen Rechts (so die Schweizer oder die ihr nachgebildete türkische Errungenschaftsbeteiligung mit Ermittlung des Vorschlags (= Zugewinn) und einem Geldausgleich[19]) die Vorschrift des § 5 ErbStG Anwendung finden müssen. Das folgt bereits aus der sog. „zweistufigen Objektqualifikation“ von RFH und BFH[20]: Danach ist zunächst eine Qualifikation nach bürgerlich-rechtlichen Maßstäben, ersatzweise nach wirtschaftlichen Maßstäben vorzunehmen. Dieser Qualifikationsansatz wird auch etwa die Subjektsqualifikation (§ 2 ErbStG[21]) oder die Steuerqualifikation (§ 21 ErbStG[22]), aber eben auch die Qualifikation eines Güterstandes als Zugewinngemeinschaft erfassen und somit zum Befreiungstatbestand nach § 5 ErbStG führen können. In den entsprechenden Fällen sollte immer die Ausgleichsforderung reklamiert werden[23].

Nicht für Zwecke des § 5 ErbStG qualifiziert ist dagegen eine – inzwischen regelmäßig nur als ausländischer Güterstand mögliche – Errungenschaftsgemeinschaft[24].

2.

Unterschiede zwischen Zugewinngemeinschaft des deutschen Rechts und ihr vergleichbaren Güterständen des ausländischen Güterrechts

Die deutsche Zugewinngemeinschaft nach § 1373 ff. BGB zeichnet sich dadurch aus, dass eine Ausgleichsforderung nicht kontinuierlich oder durch einfache privatschriftliche Vereinbarung, sondern nur durch formelle Beendigung des Güterstandes und Wechsel zu einem anderen Güterstand erreichbar ist. Darüber hinaus kann in Deutschland die höchstmögliche Zugewinnausgleichsforderung des ausgleichsberechtigten Ehepartners nur 50 % des Zugewinns des ersteren ausmachen, nämlich wenn der Ausgleichsberechtigte überhaupt keinen Zugewinn erzielt hat und das gesamte Endvermögen des anderen Ehepartners Zugewinn darstellt[25].

Dafür sind bei der deutschen Zugewinngemeinschaft auch alle zufälligen Wertsteigerungen etwa im Anfangsvermögen als ausgleichspflichtig zu berücksichtigen, etwa wenn Immobilien zu Bauland werden, Börsenkurse steigen oder auch nach Erbschaften oder Schenkungen das so von Dritten erlangte erhöhte Anfangsvermögen (§ 1374 Abs. 2 BGB) positive Wertänderungen erfährt[26]. Dadurch kann der Zugewinn höher ausfallen, als wenn im Ausland systembedingt einzelne Bereiche sachlich vom Zugewinnausgleich – wie in einzelnen ausländischen Rechtsordnungen üblich – ausgeschlossen sind.

Es ist dagegen z.B. in den Niederlanden und in Belgien möglich, jederzeit ehevertraglich während des Bestehens einer Errungenschaftsgemeinschaft (in den Niederlanden allgemeinen Gütergemeinschaft), gerade aus dem Gesamtgut durch Ehevertrag ausgeschlossenes Vermögen aus erspartem Einkommen, das damit sachenrechtlich nur einem Ehepartner als Eigentümer zuzurechnen ist, mathematisch zu berechnen und diese Art „Zugewinn“ zu teilen. Dieses Verfahren wird tw. auch als „Nettoyage“, also als „Säuberung“, bezeichnet.

In der Schweiz ist es möglich, durch Ehevertrag den dort als „Vorschlag“ bezeichneten Zugewinn in der „Errungenschaftsbeteiligung“ (ähnlich der deutschen Zugewinngemeinschaft) – bei nur gemeinsamen Abkömmlingen ohne Einschränkung durch das Pflichtteilsrecht – ausschließlich einem Ehepartner zuzuweisen, immer ohne Veränderung der Relation zwischen Vorschlag bzw. Zugewinn und Anfangsvermögen der Eheleute[27].

In einzelnen ausländischen Güterrechten, etwa bei der französischen Errungenschaftsgemeinschaft (allerdings mit Gesamtgutsbildung!) oder bei der Schweizer Errungenschaftsbeteiligung (mit Geldausgleich!), sind Wertzuwächse aufgrund von zufälligen Ereignissen nicht ausgleichspflichtig, anders als bei §§ 1373 ff. BGB. Das hat auch Auswirkungen z.B. auf den im deutsch-französischen Verhältnis vereinbarungsfähigen Güterstand der Wahl-Zugewinngemeinschaft[28]. Hier sind keine zufälligen Wertsteigerungen, etwa aus der Umwandlung in Bauland, ausgleichspflichtig[29].

3.

Errungenschaftsgemeinschaft

Die Errungenschaftsgemeinschaft, die im deutschen Recht auch als Wahlgüterstand nicht mehr vorgesehen ist, hat gegenüber der Zugewinngemeinschaft bei ihrer Beendigung den Vorteil, dass im Zivilrecht das zwischen den Eheleuten zuvor gebildete Gesamtgut, bestehend hier – anders als bei der allgemeinen Gütergemeinschaft – nur aus ab Eheschließung erworbenem Vermögen, bei Beendigung des Güterstandes dinglich ohne zivilrechtliche Fiktion einer Veräußerung geteilt wird.

Die Teilung von Gesamtgut bei Auflösung einer Gesamtgutsgemeinschaft wie der Errungenschaftsgemeinschaft ist im ErbStG irrelevant[30]. Sie ist auch nicht für Zwecke des EStG als Veräußerungstatbestand qualifiziert worden, sondern es liegt bei Auflösung nach Abwicklung ohne Spitzenausgleich eine Realteilung vor[31]. Für die Grunderwerbsteuer greifen, ohnehin persönliche Befreiungen nach § 3 Nr. 4 oder 5 GrEStG.

Demgegenüber führt die Abgeltung der auf Geld gerichteten Zugewinnausgleichsforderung nach § 1373 ff. BGB durch Hingabe von Sachwerten an Erfüllung statt nach § 364 BGB bei allen Steuerarten zu einer Tauschfiktion; insbesondere liegt keine Realteilung vor[32]. Da nämlich der begünstigte Ehepartner gesetzlich grundsätzlich nur Geldansprüche (Zugewinnausgleich und ggf. – bei Tod wegen Enterbung – einen Pflichtteilsanspruch) hat, muss er für den Erhalt von Vermögensgegenständen an Erfüllung statt z.B. seiner Ausgleichsforderung (§ 364 BGB), also entgeltlich durch Tausch, mit dem anderen bzw. dessen Erben ggf. einkommensteuerrelevante Vereinbarungen (Immobilien: § 23 EStG; Aktien bei Anschaffung ab 1.1.2009: Abgeltungsbesteuerung) treffen[33]. Nach einem durch §§ 13a ff. ErbStG begünstigten Erwerb und während der Nachsteuerfrist ist die Abgabe des begünstigt erworbenen Vermögens an Erfüllung statt zusätzlich für § 13a Abs. 6 ErbStG eine schädliche Veräußerung[34].

Ertragsteuerverstricktes Vermögen eignet sich deshalb wegen der Veräußerungsfiktion des § 364 BGB oft nicht für die unmittelbare Abgeltung der auf Geld gerichteten Zugewinnausgleichsforderung. Ggf. kommt in Betracht, eine ggf. zunächst nach § 30 ErbStG anzeigepflichtige Schenkung vorzunehmen und diese dann nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auf die Zugewinnausgleichsforderung im Nachhinein anzurechnen. Die Veräußerungsfiktion des EStG tritt jetzt auch nicht rückwirkend ein.[35]

4.

Allgemeine Gütergemeinschaft

Im ErbStG löst die Vereinbarung des Wahlgüterstandes der Gütergemeinschaft, da sie auch voreheliches Vermögen – oder bei späterer Umstellung des Güterstandes während der Ehe – zuvor getrenntes Vermögen der Eheleute einschließt, in Deutschland die Fiktionswirkung einer stets zwingend unterstellten freigebigen Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG aus, wenn die in das Gesamtgut überführten Vermögen beider Eheleute zu diesem Zeitpunkt unterschiedlich groß sind. Bei Wechsel zum Güterstand der allgemeinen Gütergemeinschaft während der Ehe, aus einer Zugewinngemeinschaft heraus, soll eine etwaige Zugewinnausgleichsforderung regelmäßig als in das Gesamtgut eingebracht gelten[36].

Dabei löst zunächst definitiv nur die ehevertragliche Wahl des Güterstandes der allgemeinen Gütergemeinschaft in Deutschland (§ 1415 BGB), unter Aufgabe bzw. „Abwahl“ z.B. des Regelgüterstandes der Zugewinngemeinschaft, den Fiktionstatbestand aus[37]. Spätere Vermögensübertragungen z.B. aus dem Vorbehaltsgut (§ 1418 Abs. 2 BGB) eines Ehepartners in das Gesamtgut einer bestehenden allgemeinen Gütergemeinschaft durch Ehevertrag (§ 1408 BGB) fallen nicht unter § 7 Abs. 1 Nr. 4, sondern unter den Regeltatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG[38].

Fraglich ist, ob die bloße Heirat – ohne weitere Vereinbarungen – im Regelgüterstand der allgemeinen Gütergemeinschaft (z.B. in den Niederlanden oder in Südafrika) die gleichen Rechtsfragen auslöst. Dagegen spricht, dass etwa der Erhalt einer Zuwendung von einem Dritten, während des Güterstandes der Gütergemeinschaft, zwar zivilrechtlich zwingend gem. § 1416 BGB ohne Vorbehalt des Dritten zu Erwerb als Gesamtgut führt. Trotzdem soll, wegen Erwerbs bereits aufgrund einer gesetzlichen Bestimmung und nicht erst einer Vereinbarung zwischen den Eheleuten, kein Fall des § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG (oder auch der Nummer 1) vorliegen[39].

Beispiel

In den Niederlanden (oder in Südafrika) heiraten zwei Personen im Regelgüterstand der allgemeinen Gütergemeinschaft (in Südafrika: „In community of property“). Beide leben dort ausschließlich, aber nur einer der Ehepartner hat Vermögen, darunter auch eine Immobilie in Deutschland. Ist der „ärmere“ Ehepartner „automatisch“ in Höhe der Hälfte des ihm künftig anteilig zuzuordnenden Gesamtgutes bereichert und löst allein die Heirat Schenkungsteuerpflicht aus? Aufgrund der beschränkten Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG, § 121 BewG) wäre die Hälfte der Immobilie in Deutschland bei ihm sofort zu steuerbar erworben.

Insbesondere, wenn im Ausland die Gütergemeinschaft als Regelgüterstand automatisch bei Heirat eintritt, ist im Ausland, bei ggf. steuerbarem Vermögensübergang in Deutschland, ggf. eine Heirat unter Ausschluss der Gütergemeinschaft zu erwägen.

5.

Verlängerte Gütergemeinschaft nach § 1483 BGB und § 4 ErbStG

Die verlängerte Gütergemeinschaft (§ 1483 BGB) ist in Deutschland inzwischen sehr selten und kann nur durch Ehevertrag und Wahl zunächst der Gütergemeinschaft und innerhalb dieser als Unterform der verlängerten Gütergemeinschaft erreicht werden. Ihr Vorteil in erbschaftsteuerrechtlicher Hinsicht ist die weitgehend unbekannte Vorschrift des § 4 ErbStG[40]:

Hierbei bleiben nämlich, obwohl der Ehepartner das Gesamtgut beim Tod des anderen und der ansonsten – ohne Verlängerung der Gütergemeinschaft bzw. „Konsolidation“ des Gesamtguts beim Überlebenden – greifenden Auflösung der Gütergemeinschaft übernimmt, den Kindern z.B. die Freibeträge nach dem Erstverstorbenen erhalten. Dafür wird bei ihnen ein steuerbarer Erwerb in Höhe der Hälfte des Gesamtgutsanteils des Erstverstorbenen, auch ohne zivilrechtlichen Eigentumsübergang unmittelbar, fingiert.

Das bedeutet eine Besserstellung gegenüber der Zugewinngemeinschaft in Verbindung mit einem Berliner Testament: Denn dort sind die Freibeträge nach dem Erstverstorbenen regelmäßig verloren, jedenfalls in Deutschland. In einigen ausländischen Rechtsordnungen, insbesondere in anglo-amerikanischen Rechtsordnungen, mit der dort zumeist geltenden verwandtschaftsunabhängigen Nachlasssteuer, aber unter regelmäßig ausschließlich persönlicher Befreiung des Ehepartners, sind oft Kinder als (Schluss-)Erben des zunächst als Alleinerbe eingesetzten, längstlebenden Ehepartners in einer dem gemeinsamen (Berliner) Testament ähnlichen Variante (in Südafrika z.B. „Massing“) begünstigt: Ihnen wird der doppelte Freibetrag dann zugebilligt, wenn zunächst Vermögen des erstverstorbenen Ehepartners auf den Längstlebenden im ausreichenden Umfang überging und schließlich z.B. von Kindern als „Schlusserben“ (iSd. ausländischen Rechts) des Längstlebenden erworben wird[41].

In Deutschland ohne vergleichbar gesetzliche Begünstigung der Schlusserben – bis auf ggf. ein Steuerklassenprivileg nach § 15 Abs. 3 ErbStG – werden sehr oft, zur „Rettung“ wenigstens des persönlichen Freibeträge nach dem erstverstorbenen Ehepartner, nicht immer von der Rechtsprechung anerkannte Konstruktionen gewählt, testamentarisch beim Tod des ersten Ehepartners Zahlungsansprüche als Vermächtnis auszusetzen, die erst beim Tod des zweiten Ehepartners fällig werden[42].

§ 4 ErbStG gilt aber bislang nur für eine inländische verlängerte Gütergemeinschaft nach § 1483 BGB. Die Rechtsprechung zu ausländischen verlängerten Gütergemeinschaften ist in der Vergangenheit eher restriktiv gewesen. Sie sind, unabhängig von einer Prüfung auf zivilrechtliche Vergleichbarkeit mit der verlängerten Gütergemeinschaft nach § 1483 BGB oft als grundsätzlich nicht vergleichbar qualifiziert worden. Entsprechend wurde der Erwerb des überlebenden Ehepartners wiederholt als schlichter Erbschaftserwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG qualifiziert[43].

Beispiel

Die in Deutschland beschränkt steuerpflichtigen Eheleute möchten davon profitieren, dass bei einer Gütergemeinschaft in ihrem Wohnsitzstaat Frankreich der Erwerb des Anteils am Gesamtgut des Verstorbenen durch den Überlebenden steuerfrei ist, und zusätzlich eine Besteuerung der Kinder auch erst beim Tod des Letztversterbenden einsetzt. Sie vereinbaren deshalb eine in Frankreich vereinbarungsfähige Gütergemeinschaft für ihr weltweites Vermögen, das sie zuvor in jeweils hälftigen Bruchteilseigentum gehalten haben (daher kein Schenkungstatbestand in Deutschland bei Begründung der Gütergemeinschaft nach § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG). Später stirbt die Ehefrau zuerst, anschließend 7 Jahre später der Ehemann; nach ihm erben die Kinder.

Beim Tod der Ehefrau erwirbt der Ehemann in Frankreich steuerfrei. In Deutschland könnte § 4 ErbStG, die Fiktion des Soforterwerbes der Kinder, greifen. Die Rechtsprechung wendet allerdings § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG an (fingierte Alleinerbenstellung des überlebenden Ehepartners).

IV.

Auswirkungen der EU-GüterrechtsVO für die zuvor genannten erbschaft- und schenkungsteuerlichen Problemfelder

1.

Erreichen der Zugewinngemeinschaft statt Gütertrennung durch Rechtswahl

Rechtlich unproblematisch kann bei, jetzt immer auch für sog. „Altehen“ erreichbarer, Anwendbarkeit der EU-Güterrechtsverordnung (oben II.1.), eine Rechtswahl getroffen werden, ggf. eben mit Rückwirkung (Art. 23 Abs. 3 EU-GüterrechtsVO).

Damit ist z.B. die rückwirkende Rechtswahl des deutschen Güterrechts mit dem Regelgüterstand der Zugewinngemeinschaft nach §§ 1373 ff. BGB möglich, anstelle z.B. zuvor einer zwingenden Gütertrennung in einem vom islamischen Recht geprägten Staat, aber die Wahl auch einer Errungenschaftsgemeinschaft ausländischen Rechts mit Gesamtgut.

Für die Variante des Zugewinnausgleichs nach § 1371 Abs. 2 BGB, § 5 Abs. 2 ErbStG kann dann keine weitere Einschränkung im ErbStG relevant werden, weil hier kein Verbot rückwirkender eherechtlicher Vereinbarungen besteht[44].

Schwieriger zu beantworten ist dagegen die Frage, ob sich bei Wahl des erbrechtlichen Zugewinnausgleichs nach § 1371 Abs. 1 BGB, § 5 Abs. 1 S. 2, 4 ErbStG die Nichtanerkennung einer rückwirkend vereinbarten Zugewinngemeinschaft nach § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG auch auf die Wahl des internationalen Güterstatuts einschränkend auswirkt. Richtigerweise, wenn man Güterstatut (in internationaler Hinsicht) und innerhalb der anwendbaren Rechtsordnung den Güterstand trennt (s.o., unter II.2.), kann allein rückwirkend eine Rechtswahl z.B. der deutschen Rechtsordnung mit dann automatisch als Regelgüterstand eintretender Zugewinngemeinschaft nicht an § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG gemessen werden. Es wird nicht – wie nach dem Wortlaut in S. 4 gefordert – der Güterstand der Zugewinngemeinschaft rückwirkend vereinbart, sondern schlichtweg das deutsche Güterstatut und die Rechtsfolgen dieser Wahl führen anschließend zu einem Automatismus, soweit der Regelgüterstand beibehalten wird.

2.

Erreichen einer ausländischen Zugewinngemeinschaft bzw. vergleichbarer Regelungen mit größeren Gestaltungsspielräumen

a)

„Nettoyage“ – „Fliegender Zugewinn“

Aufgrund der ggf. rückwirkenden Rechtswahlmöglichkeit (s.o. unter 5.1.) kann z.B. auch statt des deutschen Güterrechts mit Regelgüterstand der Zugewinngemeinschaft ein ausländisches Recht mit einem der Zugewinngemeinschaft vergleichbaren Güterstand (Kernbausteine: keine Gesamtgutsbildung, Geldausgleich unterschiedlicher Wertzuwächse im während des Güterstandes erworbenen Vermögen der Eheleute) gewählt werden (s.o., unter III.2.).

Sofern nach dem gewählten Güterstatut für vom Gesamtgut ausgenommenes Vermögen ein vorzeitiger Ausgleich von Zugewinn ohne formelle Beendigung des Güterstandes zu einem bestimmten oder einem beliebigen Zeitpunkt zulässig ist, ist dieses Ergebnis dann auch für Zwecke des § 5 ErbStG zu akzeptieren. Zwar ist ein sog. „fliegender Zugewinnausgleich“ für Zwecke des § 5 Abs. 2 ErbStG ausgeschlossen, aber allein wegen der zivilrechtlichen Einschränkung, dass eine notariell beurkundete Vereinbarung über den Wechsel zu einem anderen Güterstand, z.B. zur Gütertrennung, erforderlich ist. Das Ergebnis folgt somit daraus, dass das deutsche Recht in §§ 1373 ff. BGB keinen Zugewinnausgleich ohne Beendigung des Güterstandes kennt. Soweit ein ausländisches Güterstatut aus deutscher Sicht – über die EU-GüterrechtsVO – anwendbar ist und anders vorgeht, ist das deshalb auch für Zwecke des § 5 Abs. 2 ErbStG zu akzeptieren. Da dieses Ergebnis noch nicht durch die Rechtsprechung gesichert ist, mögen sich für solche Vereinbarungen äußerst vorsorglich Rücktritts- oder Rückforderungsrechte empfehlen, mit denen der Ausgleichsberechtigte ggf. die Steuerneutralisation bei Nichtanerkennung und die Nichtsteuerbarkeit der aufgrund der Rückforderung stattfindenden Herausgabe dann über § 29 Abs. 1 Nr.1 ErbStG erreichen kann.

b)

Vertragliche Zuweisung des Zugewinns an einen Ehepartner

Kennt ein gewähltes ausländisches Güterrecht mit Regel- oder Wahlgüterstand der Zugewinngemeinschaft Regelungen, die den Zugewinn ggf. (so der Schweiz den Vorschlag) einem Ehepartner allein zuweisen, wird eine Anerkennung dieses Modells für Zwecke des § 5 Abs. 1 ErbStG von vornherein deshalb ausscheiden, weil nach § 5 Abs. 1 S. 2 ErbStG innerhalb des Güterstands der Zugewinngemeinschaft alle von den Bestimmungen der §§ 1373 ff. BGB abweichenden Bestimmungen nicht mit steuerlicher Wirkung anzuerkennen sind. Das muss vergleichbar für Vereinbarungen innerhalb eines vergleichbaren ausländischen Güterstandes gleichermaßen gelten.

Bei § 5 Abs. 2 ist eine solche Regelung nicht im Gesetz vorgesehen. Hier stellt sich die Frage, ob allein aus der Bezugnahme des § 5 Abs. 2 ErbStG auf die zivilrechtlich bestimmte Ausgleichsforderung nach § 1378 BGB ein Verbot der Anerkennung einer solchen Vereinbarung hergeleitet werden kann. In § 1378 Abs. 1 BGB wird dem „anderen Ehegatten“ als Ausgleichsforderung die Hälfte des Überschusses des Zugewinns des einen Ehegatten als Ausgleichsforderung zugeordnet. Es spricht manches dafür, dass eine ausschließliche Zuweisung des Zugewinns an einen Ehepartner, wenn auch isoliert zivilrechtlich aus deutscher Sicht anzuerkennen, für Zwecke des § 5 Abs. 2 ErbStG an der Legalverweisung auf § 1378 BGB und den grundsätzlichen Wertungen in dieser Vorschrift scheitert[45].

Sollte eine solche Vereinbarung getroffen und abgewickelt werden, bestünde jedenfalls eine Anzeigepflicht „im Zweifel“ nach § 30 ErbStG gegenüber der Finanzverwaltung.[46] Auch hier mögen sich im Einzelfall vorsorgende Rückforderungsrechte mit Ziel der Erreichung des Anwendungsbereichs des § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG für den Fall der Nichtanerkennung empfehlen.

c)

Engerer Begriff des Zugewinns im Ausland

Soweit im ausländischen Recht bestimmte Wertzuwächse aus dem Zugewinnausgleich – die Ausgleichsforderung jetzt umgekehrt verkleinernd – ausgenommen sind, mag sich die Wahl eines ausländischen Güterstandes dann empfehlen, wenn „ex-ante“ die Proportionierung des Zugewinnausgleichs mit Blick auf die Leistungsfähigkeit und -willigkeit des Ausgleichsberechtigten (ohne Zwang, etwa durch Scheidung) allein für steuerliche Zwecke zu beurteilen ist.

Ein ähnliches Ergebnis wäre allerdings auch immer zu jedem späteren Zeitpunkt vor Abschluss des die Zugewinngemeinschaft beendenden weiteren Ehevertrages möglich: Denn eine freigebige Zuwendung liegt immer dann nicht vor, infolge Übernahme der Wertungen des § 517 BGB für den Grundtatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, wenn auf einen noch nicht entstandenen Anspruch verzichtet wird.[47] Ein Vorteil durch Ersparnis z.B. von Notargebühren sonst zweier Eheverträge kann deshalb hier nur erzielt werden, wenn durch die vorangehende Rechtswahl – ohne vergleichbare Wirkung als voller Gebührentatbestand – in einem einzigen, anschließend den Güterstand beendenden Ehevertrag, als Vorstufe der Beendigung des Güterstandes noch ein ausländisches Recht gewählt werden soll. Die Verkleinerung kann insoweit, weil eben der Zugewinn nach der Rechtswahl originär nur in der verkleinerten Form entsteht, auch nicht als steuerbarer Teilverzicht des Ausgleichsberechtigten auf eine bereits entstandene Ausgleichsforderung, i.S. einer Entscheidung des Hess. FG[48], gesehen werden.

3.

Errungenschaftsgemeinschaft ausländischen Rechts

Bei Wahl eines ausländischen Güterstatuts mit Regelgüterstand der Errungenschaftsgemeinschaft, also mit Gesamtgutsbildung, liegt der Hauptvorteil in der Vermeidung einer Einkommensteuerauslösung bei ihrer Aufhebung und der Teilung des Gesamtgutes aufgrund der Tauschfiktion des § 364 BGB (oben III.3.). Ist zivilrechtlich die Errungenschaftsgemeinschaft erreichbar, ob mit oder ohne Rückwirkung, kann bei ihrer späteren Auseinandersetzung durch Teilung des Gesamtgutes ohne Tauschvorgang, das ausschließlich an das Zivilrecht anknüpfende EStG dieses Ergebnis nur nachvollziehen.

Zu prüfen ist aber in erbschaftsteuerlicher Hinsicht, ob die Begründung einer Errungenschaftsgemeinschaft unter den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG fallen kann (oben III.4.). Nach dem Wortlaut ist der Tatbestand auf die „allgemeine Gütergemeinschaft“ i.S.d. § 1415 BGB beschränkt, wohl auch aus dem Hintergrund heraus, dass die Errungenschaftsgemeinschaft für einen „Binnensachverhalt“ in Deutschland seit der Reform des Güterrechts seit Einführung der Zugewinngemeinschaft als Regelgüterstand zum 1.7.1958 nicht mehr wählbar ist. Es stellt sich die Frage, ob, etwa über den eindeutigen Gesetzeswortlaut hinaus mit seiner Legalverweisung auf § 1415 BGB, nach der Gesetzesbegründung angestrebt war, hier generell jede Gesamtgutsbildung zu erfassen[49]. Im Schrifttum wird dazu, soweit erkennbar, nicht Stellung bezogen[50]. Die Gesetzesbegründung zu § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG i.d.F. ErbStG 1974 gibt für eine Analogie keinen – aber dafür wohl notwendigen – Anhalt[51]. Damit bleibt es dabei, dass der Wortlaut des § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG für das Steuerrecht, als Teil der „Eingriffsverwaltung“ die Grenze der Auslegung bildet. Eine Errungenschaftsgemeinschaft nach ausländischem Recht ist nicht erfasst.

Äußerst vorsorglich mag sich bei Unsicherheit wieder die Vereinbarung eines Widerrufsrechts empfehlen, denn die Rechtsfolgen des § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG treten, auch über den Tatbestand der freigebigen Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG hinaus, bei aufgrund gesetzlichen Rückforderungsrechts rückgängig gemachten Erwerbsvorgängen nach Fiktionstatbeständen ein, z.B. auch des § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG (i.V.m. § 1478 BGB)[52].

Unproblematisch sind ohnehin die Fälle, in denen die Errungenschaftsgemeinschaft, über die internationale Rechtswahl, bei Eheschließung oder wenn später, ohne Rückwirkung, begründet wird. Denn im Unterschied zur allgemeinen Gütergemeinschaft mit Einbeziehung – wenn bei Eheschließung vereinbart – auch vorehelichen Vermögens bezieht sich die Gesamtgutsbildung bei der Errungenschaftsgemeinschaft regelmäßig nur auf das ab Eheschließung erworbene Vermögen, ggf. sogar mit weiteren Einschränkungen[53].

4.

Bereicherung bei Vereinbarung einer Gütergemeinschaft

Hier können evtl. Vorteile durch die Rechtswahl zu einem ausländischen Güterstatut erreicht werden, jedenfalls wenn dort die allgemeine Gütergemeinschaft Regelgüterstand ist. Denn ob die Vorschrift des § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG mit der Fiktionsbesteuerung des so in das Gesamtgut überführten vorehelichen Vermögens eines Ehepartners diese Fälle abdeckt, ist unsicher (oben unter III.4), wenn man wohl zutreffend zwischen der Wahl des Güterstatus und der des Güterrechts trennt (vgl. oben unter II.2.). Es geht nach dem Wortlaut des Gesetzes mit der Legalverweisung auf § 1415 BGB ausschließlich um die Vereinbarung der deutschen Gütergemeinschaft. Jedenfalls wenn bereits der Regelgüterstand des gewählten ausländischen Güterstatuts, ohne zusätzliche ehevertragliche Vereinbarung innerhalb diesen Rechts, die Gütergemeinschaft oder die ebenfalls zu Gesamtgut führende Errungenschaftsgemeinschaft sein sollte, dürfte die BFH-Rechtsprechung zur verlängerten Gütergemeinschaft (oben III.5.) gegenüber einer weiteren Auslegung mit Einbeziehung auch ausländischer Gütergemeinschaften sperren.

5.

Verlängerte Gütergemeinschaft

Hier ist eine Rechtswahl, solange sie nicht hin zum deutschen Güterrecht mit Anwendung des § 1483 BGB aufgrund zusätzlicher Wahl des Güterstandes innerhalb des Güterstatus verbunden ist, derzeit nicht erfolgversprechend. Denn jede Rechtswahl weg vom deutschen Güterrecht, hin zu einem ausländischen Güterstatut, führt, egal ob dieses Güterstatut die verlängerte Gütergemeinschaft als Regelgüterstand oder als Wahlgüterstand kennt und sie etwa auch – wie Frankreich – nicht der Erbschaftsteuer unterwirft, immer wieder zur demgegenüber ablehnenden Rechtsprechung von RFH und BFH (vgl. oben unter III.4.). Danach soll eine ausländische Gütergemeinschaft, unabhängig von ihrer individuellen Ausprägung, eben nicht zur Anwendung des § 4 ErbStG mit Fiktion eines Erwerbs der Abkömmlinge führen, sondern regelmäßig zu einem Erwerb des überlebenden Ehepartners bei Übernahme des Gesamtgutsanteils des Verstorbenen als Alleinerbe nach § 3 Abs. 1 ErbStG. Man mag diese Rechtsprechung hier bedauern; für die Gestaltung ist sie zu akzeptieren.

Auf einen Blick

Die Ausführungen zeigen, dass die neue EU-GüterrechtsVO auch für Zwecke des ErbStG Gestaltungsspielräume eröffnet. Vorteilhaft kann das Erreichen der deutschen Zugewinngemeinschaft statt einer Gütertrennung sein, ggf. die Begründung eines ausländischen Güterstandes mit Gesamtgutsbildung, um der ertragsteuerlichen Veräußerungsfiktion mit Blick auf § 364 BGB bei Abgeltung des Zugewinns mit Sachwerten in Deutschland zu entgehen. Inwieweit Vereinbarungen im ausländischen Recht getroffen werden können, die günstigere Rechtsfolgen herbeiführen als nach dem Regelmodell des § 5 ErbStG für die Bemessung der steuerfreien Zugewinnausgleichsforderung und ihre Ausnahme aus den Erwerben nach §§ 3, 7 ErbStG, oder für die Vermeidung der Fiktion eines Erwerbs bei Begründung der Gütergemeinschaft mit unterschiedlichen Vermögensbeiträgen beider Eheleute zum nachfolgend gebildeten Gesamtgut (§ 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG), bleibt ausgeprägt der künftigen Behandlung dieser Fälle durch die Rechtsprechung überlassen.

[1] VO 2016/1103 und 1104 v. 24.6.2016, Abl. EU 2016 Nr. L 183, S. 1; dazu z.B. MünchKomm/Looschelders, 8. Aufl., Bd. 12, 2020, EuGüVO und EUPartVO (S. 877 ff.); Dimmler, IPRax 2018, 1; Mankowski, ZEV 2016, 479; Ring/Olsen-Ring, ZErb 2019, 313; Weber, DNotZ 2016, 424. Zu deutschen Anwendungsgesetzen v. 17.12.2018, BGBI. I 2018, 2573, u. v. 18.12.2018, BGBI. I 2018, 2639, vgl. Mankowski, NJW 2019, 465.

[2] BGBl. I 2018, 2517; sowie vom 18.12.2018, BGBl. I 2018, 2639.

[3] Vgl. zum Ganzen Staudinger/Mankowski, BGB-Komm., 2011, Art. 15 EGBGB Rn 31 ff.

[4] Vgl. näher Mankowski, Art. 15 Rn 49 ff.

[5] OLG Hamm v. 8.10.2009 – 15 Wx 292/08, ZEV 2010, 251.

[6] Palandt/Thorn, BGB-Komm., Art. 15 EGBGB Rn 21 (letztmals 77. Aufl. 2018, vor EU-GüterrechtsVO).

[7] Vgl. Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, ErbStG, Stand 2021, § 5 Tz 253.

[8] Vgl. HE 5.1 Abs. 3 ErbStR 2019.

[9] Vgl. Vorbermerkung und dort Nachweise in Fn. 1.

[10] Weber. S. 363.

[11] MünchKomm/Looschelders, EuGüVO, Art. 69 Rn 8.

[12] Palandt/Thorn, 80. Aufl. 2021, Art. 21 Rn 1.

[13] Palandt/Thorn, Art. 22 EU-GüterrechtsVO Rn 4; Dutta/Weber/Döbereiner, Die Europäischen Güterrechtsverordnungen, 2017, Art. 22 Rn 60.

[14] V. 12.10.2017 – C-18/16, ZEV 2018, 41, zum Vindikationslegat.

[15] So Palandt/Thorn, a.a.O.; a.A. wohl Weber, DNotZ 2016, 659, 682.

[16] Vgl. H 5.1. (3) ErbStH 2019: Wirkung „ex nunc“.

[17] Dazu (T.) Stein, DStR 2020, 368.

[18] Vgl. näher Staudinger/Mankowski, Art. 15 EGBGB Rn 242.

[19] Vgl. dazu Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, § 2 Tz 91 ff. (112), auch zu weiteren Qualifikationen.

[20] Vgl. dazu ausführlich Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, § 2 Tz 92.

[21] Dazu Schaumburg, RIW 2001, 161, 162.

[22] Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, § 21 Tz 24.

[23] Vgl. Viskorf/Schuck/Wälzholz/H.U. Viskorf, ErbStG, BewG, § 5 ErbStG Rn 69.

[24] Von Oertzen, ZEV 1994, 93; Stein, DStR 2020, 417, 421.

[25] Vgl. Palandt/Siede, § 1376 Rn 35, 56, 76.

[26] Vgl. Palandt/Siede, § 1376 Rn 35, 56, 76.

[27] Vgl. auch Art. 215 Abs. 1 und Art. 216 Abs. 1 ZGB Schweiz. Vgl. „Vorschlagszuweisung“, „Meistbegünstigung“, „Mehrwertbeteiligung“.

[28] Vgl. Abkommen vom 4.10.2010, Zustimmungsgesetz vom 15.3.2012, BGBl. II 2012, 178; dazu § 5 Abs. 3 ErbStG; zu den Unterschieden betreffend des Anfangsvermögens, vgl. Palandt/Siede, Überbl. v. § 1519 BGB Rn 14.

[29] Vgl. dazu Becker, ErbR 2018, 686; Boving, Zerb 2019, 225; Jünemann, ZEV 2013, 353.

[30] Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, § 4 Tz 127. Zur steuerpflichtigen „Querschenkung“ bei Übertragung von einzelnen Gegenständen außerhalb des Gesamtgutes Stein, DStR 2020, 417, 421, und ErbBStg. 2021,124,130.

[31] BFH v. 22.9.1987 – II R 15/84, BStBl. II 1988, 250; Schmidt/Wacker, § 16 Rn 377; Schmidt/Weber-Grellet, § 23 Rn 46.

[32] BFH v. 21.3.2002 – IV R 1/01, BStBl. II 2002, 519.

[33] Vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, 40. Aufl. 2021, § 6 Rn 140; Schmidt/Weber-Grellet, § 23 Rn 42.

[34] BFH v. 26.2.2014 – II R 36/12, BStBl. II 2014, 581 (zum Pflichtteil).

[35] BFH v. 24.1.2012 – IX R 8/10, BStBl. II 2013, 363, zu § 17 EStG (inversiver Fall, i.E. keine AfA!); vgl. auch Vorinstanz FG Münster – 19 K 2010/06.

[36] R E 7.6 Abs. 2 ErbStR 2019.

[37] Moench/Weinmann/Weinmann, ErbStG, Stand 2021, § 7 Rn § 207; Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gebel, § 7 Tz 308.

[38] Meincke/Hannes/Holtz, § 7 Anm. § 109; Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gebel, § 7 Tz 309.

[39] R E 7.6 Abs. 3 S. 4 ErbStR 2019. Für notwendige Vereinbarung aufgrund Ehevertrages allgemein Viskorf/Schuck/Wälzholz/Schuck, ErbStG, BewG, § 7 ErbStG Rn 124.

[40] Dazu Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG 17. Aufl. 2018, § 4 Anm. 3; ausführlich Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, § 4 Tz 169 ff.; 172 ff. Vgl. auch Bruschke, ErbStB 2014, 22.

[41] Vgl. Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, § 21 Tz 90 ff., zu Großbritannien, Südafrika und USA, Regeln des sog. „Portability“ (USA) oder des “Transfers of unused Thresholds“ (UK).

[42] Vgl. BFH v. 27.6.2007 – II R 30/05, BStBl. II 2007, 651, zur verzögerten Pflichtteilsabfindung, bzw. anh. Revision BFH II R 34/20, zur „Jastrowschen Klausel“, gegen FG Hamburg v. 21.02.2020 – 3 K 191/18, DStRE 2020, 1394.

[43] RFH v. 17.2.1944 – III 84/83 1944, RFHE 54, 58; BFH v. 19.10.1956 – III 128/55 u BStBl. III 1956, 363, zur „Konsolidation des Gesamtguts“ im dänischen Recht; BFH v. 4.7.2012 – II R 38/10, BStBl. II 2012, 782, zur Clause intégrale im französischen Recht; Anm. Jülicher, ZErb 2012, 277: im Detail gegenüber § 1483 BGB schwächeren Mitwirkungsrecht der Abkömmlinge. Vgl. auch von Oertzen/Loose/Loose, ErbStG, § 4 Rn 4.

[44] Vgl. Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, § 5 Tz 253; Meincke/Hannes/Holtz, § 5 Anm. 43 f.

[45] Vgl. auch allgemein Viskorf/Schuck/Wälzholz/H.U. Viskorf, ErbStG, BewG, § 5 ErbStG Rn 47.

[46] BFH v. 11.5.2012 – II B 63/11; BFH/NV 2012, 1455; Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, § 7 Tz 16.

[47] Meincke/Hannes/Holtz, § 7 Anm. 52, 59; Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gebel, § 7 Anm. 50; Fischer/Pahlke/Wachter/Fischer, ErbStG, 6. Aufl. 2020, § 7 Rn 42.

[48] V. 15.12.2016 – 1 K 199/16, EFG 2017, 817; dazu Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, § 5 Tz 309; Kapp/Ebeling/Geck, ErbStG, Stand 2021, § 5 Rn 81.

[49] Vgl. zur Qualifikation einer Errungenschaftsgemeinschaft als begrenzte Gütergemeinschaft für Zwecke des EStG im Bereich des Gesamtguts BFH v. 2.20.1980 – II R 42/79, BStBl. II 1981, 63; v. 12.5.2010 – IV B 137/08, BFH/NV 2010, 1850; dazu Stein, DStR 2020, 368, 372.

[50] Vgl. Meincke/Hannes/Holtz, § 7 Anm. 109.; Moench/Weinmann/Weinmann, § 7 Rn 205; von Oertzen/Loose/M. Reich, § 7 Rn 265, 275; Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gottschalk, § 7 Tz 308.

[51] Im Ergebnis ebenso Stein, ErbBStg. 2021,124,127. Zur Gesetzesbegründung vgl. auch Abdruck bei Troll, ErbStG, 2. Aufl. 1975, § 7 Tz 51: „Zu Artikel 5: Die Bereicherung, die ein Ehegatte bei Vereinbarung der Gütergemeinschaft erfährt, soll nach § 7 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG künftig stets als Schenkung gelten. Bisher konnte die Bereicherung aufgrund der BFH-Rechtsprechung nur in verhältnismäßig seltenen Fällen der Schenkungsteuer unterworfen werden, in denen erkennbar in erster Linie erbrechtliche Erwägungen für die Vereinbarung der Gütergemeinschaft maßgebend waren.“

[52] Meincke/Hannes/Holtz, § 7 Anm. 115; Moench/Weinmann/Weinmann, § 7 Rn 212; Fischer/Wachter/Pahlke/Fischer, § 7 Rn 410; Kapp/Ebeling/Geck, § 7 Rn 111.1: Analogie zu § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG; zweifelnd Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Gebel, § 7 Tz 312; vgl. demgegenüber Jülicher, ebenda, § 29 Tz 27.

[53] Vgl. z.B. zu den Regelgüterständen der Errungenschaftsgemeinschaft in Frankreich und Spanien Stein, DStR 2020, 369, 370 m.w.N.

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